1.Introdução
Neste trabalho, examinaremos o tratamento
fiscal empregado nas remessas de mercadorias a título de amostra grátis, bem
como os aspectos relacionados à isenção do ICMS e do IPI, com fundamento nas disposições
do RICMS-SP, aprovado pelo Decreto nº 45.490/00, e do RIPI, aprovado
pelo Decreto nº 7.212/10.
Para efeitos de aplicação da isenção do ICMS
e do IPI, considera-se amostra a mercadoria distribuída a título gratuito, com
diminuto ou nenhum valor comercial, desde que em quantidade estritamente
necessária para dar a conhecer a natureza, a espécie e a qualidade (art.
3º do Anexo I do RICMS/00 e art.
54, III, do RIPI/10).
A legislação do ICMS dispõe sobre a aplicação
da isenção do imposto nas operações internas e interestaduais com amostra
grátis, tratando-se especificamente da distribuição de amostras de medicamentos
e, de modo geral, dos demais produtos, conforme veremos nos subitens a seguir.
3.1.1.Amostras - Medicamentos
Para feito de aplicação da isenção do
imposto, relativamente a medicamentos, será considerada amostra gratuita a que
contiver (item 1 do parágrafo único do art. 3º do
Anexo I do RICMS-SP na redação dada pelo Decreto nº 56.804/11):
a)quantidade suficiente para o tratamento de um
paciente, tratando-se de antibióticos;
b)100% da quantidade de peso, volume líquido ou
unidades farmacotécnicas da apresentação registrada na Agência Nacional de
Vigilância Sanitária (ANVISA) e comercializada pela empresa, tratando-se de
anticoncepcionais;
c)50% da quantidade total de peso, volume
líquido ou unidades farmacotécnicas da apresentação registrada na ANVISA e
comercializada pela empresa, nos demais casos;
d)na embalagem, as expressões ''Amostra Grátis''
e "Venda Proibida" de forma clara e não removível;
e)o número de registro com 13 dígitos
correspondentes à embalagem original, registrada e comercializada, da qual se
fez a amostra;
f)no rótulo e no envoltório, as demais
indicações de caráter geral ou especial exigidas ou estabelecidas pelo órgão
competente do Ministério da Saúde.
3.1.2.Amostras - Demais produtos
Relativamente à distribuição de amostras
grátis de demais produtos, excetuando-se os medicamentos que devem atender
especificamente aos requisitos indicados no subitem anterior, será assim
considerada a que (item 2 do parágrafo único do art.
3º do Anexo I do RICMS-SP na redação dada pelo Decreto nº 56.804/11):
a)contiver a indicação, em caracteres bem
visíveis, da expressão "Distribuição Gratuita";
b)consistir em quantidade não excedente a 20%
do conteúdo ou do número de unidades da menor embalagem de apresentação
comercial do mesmo produto, para venda a consumidor.
A legislação do IPI dispõe sobre a aplicação
de isenção nas operações com amostra grátis, desde que observados os requisitos
relacionados a seguir (art. 54, III, do RIPI/10):
a)indicação do produto e, no seu envoltório, da
expressão "Amostra Grátis", em caracteres com destaque;
b)quantidade não excedente de 20% do conteúdo
ou do número de unidades da menor embalagem da apresentação comercial do mesmo
produto para venda ao consumidor; e
c)distribuição exclusivamente a médicos,
veterinários e dentistas, bem como a estabelecimentos hospitalares, quando se
tratar de produtos da indústria farmacêutica.
3.2.1.Amostras de tecidos
Ficam isentas do IPI as operações com
amostras de tecidos de qualquer largura, e de comprimento até 45 centímetros
para os de algodão estampado, e até 30 centímetros para os demais, desde que
contenham, em qualquer caso, impressa tipograficamente ou a carimbo, a
expressão "Sem Valor Comercial", dispensadas desta exigência as
amostras cujo comprimento não exceda de 25 centímetros e de 15 centímetros nas
hipóteses anteriormente mencionadas, respectivamente (art.
54, IV, do RIPI/10).
3.2.2.Amostras de calçados
Ficam isentas do IPI as operações com amostra
de calçados, hipótese em que o produto deve ser apresentado na forma de
"pés isolados" de calçados, conduzidos especificamente por viajante
do estabelecimento industrial, desde que tenham gravada, no solado, a expressão
"Amostra para Viajante" (art. 54, V, do RIPI/10).
3.2.3.Rotulagem ou marcação
A legislação do IPI disciplina os
procedimentos aplicáveis à rotulagem ou marcação de produtos, incluídos nestes
os produtos remetidos a título de amostra grátis.
Como regra, os fabricantes e os
estabelecimentos referidos no inciso IV do art. 9º
do RIPI/10 são obrigados a rotular ou marcar seus
produtos e os volumes que os acondicionarem antes de sua saída do
estabelecimento, indicando (art. 273 do RIPI/10):
a)a firma;
b)o número de inscrição do estabelecimento no
CNPJ;
c)a situação do estabelecimento (localidade,
rua e número);
d)a expressão "Indústria Brasileira";
e
e)outros elementos que, de acordo com as normas
deste Regulamento e das instruções complementares expedidas pela Secretaria da
Receita Federal (SRF), forem considerados necessários à perfeita classificação
e controle dos produtos.
A rotulagem ou marcação será feita no produto
e no seu recipiente, envoltório ou embalagem, antes da saída do estabelecimento,
em cada unidade, em lugar visível, por processo de gravação, estampagem ou
impressão com tinta indelével, ou por meio de etiquetas coladas, costuradas ou
apensadas, conforme for mais apropriado à natureza do produto, com firmeza e
que não se desprenda do produto, podendo a SRF expedir as instruções
complementares que julgar convenientes.
Importa observar que as amostras grátis
isentas do imposto e as que, embora destinadas à distribuição gratuita, sejam
tributadas, constarão, respectivamente, as expressões "Amostra Grátis
Isenta de IPI" e "Amostra Grátis Tributada" (§
9º do art. 273 do RIPI/10).
Nota:
O inciso IV do art. 9º do RIPI/10 dispõe:
"Art. 9º - Equiparam-se a estabelecimento industrial:
(...)
IV - os estabelecimentos comerciais de produtos cuja industrialização tenha sido realizada por outro estabelecimento da mesma firma ou de terceiro, mediante a remessa, por eles efetuada, de matérias-primas, produtos intermediários, embalagens, recipientes, moldes, matrizes ou modelos;".
O inciso IV do art. 9º do RIPI/10 dispõe:
"Art. 9º - Equiparam-se a estabelecimento industrial:
(...)
IV - os estabelecimentos comerciais de produtos cuja industrialização tenha sido realizada por outro estabelecimento da mesma firma ou de terceiro, mediante a remessa, por eles efetuada, de matérias-primas, produtos intermediários, embalagens, recipientes, moldes, matrizes ou modelos;".
Demonstraremos a seguir, a título de exemplo,
uma nota fiscal emitida por estabelecimento industrial que está remetendo
amostra a título gratuito, a fim de que o destinatário conheça a natureza, a
espécie e a qualidade do produto:
Para que seja aplicada a isenção do imposto
nas operações com mercadorias consideradas amostras grátis, será exigido o
cumprimento das condições indicadas nos subitens 3.1 e 3.2, na forma prevista
na legislação do ICMS e do IPI, respectivamente. Na hipótese de não atendimento
das referidas condições, as operações realizadas com amostras grátis serão
normalmente tributadas por esses impostos, quando incidentes.
Dessa forma, analisaremos, nos subitens a
seguir, a composição de base de cálculo do ICMS e do IPI.
Nas saídas a título de amostra grátis,
sujeitas à tributação do imposto, a base de cálculo do ICMS corresponderá (art.
38, incisos II e III, do RICMS-SP):
a)ao preço FOB estabelecimento industrial à
vista, caso o remetente seja industrial;
b)ao preço FOB estabelecimento comercial à
vista, caso o remetente seja comerciante.
4.1.1.Saídas de estabelecimentos industriais e
comerciais
Relativamente às saídas promovidas por
estabelecimentos industriais e comerciais, será observado o seguinte (§§
1º a 3º do art. 38 do RICMS-SP):
a)o preço efetivamente cobrado pelo
estabelecimento remetente na operação mais recente;
b)caso o remetente não tenha efetuado venda de
mercadoria, o preço corrente da mercadoria ou de seu similar no mercado atacadista
do local da operação ou, na falta deste, no mercado atacadista regional;
c)na hipótese de saídas promovidas por
comerciante pelo preço à vista, se o estabelecimento remetente não efetuar
vendas a outros comerciantes ou industriais ou, em qualquer caso, se não houver
mercadoria similar, a base de cálculo será equivalente a 75% do preço de venda
corrente no varejo, observando-se o disposto no item anterior;
d)na saída para estabelecimento situado neste
Estado, pertencente ao mesmo titular, em substituição aos preços previstos nas
letras "a", "b" e "c", poderá o estabelecimento
remetente atribuir à operação outro valor, desde que não inferior ao custo da
mercadoria.
Diante disso, observa-se que não há previsão
legal no Regulamento do ICMS do Estado de São Paulo para o contribuinte
utilizar-se do preço de custo das mercadorias como base de cálculo do ICMS.
A base de cálculo do IPI nas saídas de
amostras grátis tributadas será composta do preço corrente da mercadoria ou seu
similar, no mercado atacadista da praça do remetente, com observância do
disposto nos arts. 195 e 196 do
RIPI/10, na saída do produto de estabelecimento industrial ou equiparado a
industrial (art. 192 do RIPI/10).
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